審計署《2003至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》提出，今后五年，將實行財政財務收支的真實合法審計與效益審計并重。這是審計署準確把握新形勢新任務對審計工作提出的新要求，科學總結(jié)前20年審計工作發(fā)展規(guī)律作出的正確決策。本文試圖就政府效益審計產(chǎn)生和發(fā)展的原因、內(nèi)涵和程序進行初步的探討。

　　一、政府效益審計產(chǎn)生和發(fā)展的原因

　　政府作為受托方對公共資源進行管理和經(jīng)營，在資源有限的情況下，對公共資源的所有者———公眾負有不斷提高公共資源的使用效率和效果的責任。但由于政府以非盈利為目標，其從事社會公共事務管理與服務活動基本上是免費或只收取成本補償基礎的服務費，所以，政府的業(yè)績及受托責任就不僅僅是以經(jīng)濟效益為標志，而應以社會的、政治的和經(jīng)濟的綜合效益為標志，即以社會效益為主、經(jīng)濟效益為輔。同時，由于公共財政資源主要來源于各種稅收，那么政府首先必須保證各項政務活動符合社會公眾利益。所以，政府首要的責任是社會的和政治的受托責任，其次，才是財務受托責任。

　　我們知道，政府是依法行使國家行政事務權(quán)力的機關(guān)，依法擁有行政權(quán)并履行相應的公共管理職能。政府實現(xiàn)其職能需要有充足的經(jīng)濟資源作保證。由于政府代表國家意志行使公共財政資源的籌集、使用和管理的權(quán)力，所以必須受到資源提供者《社會公眾》及其代表、國家法令、合同協(xié)議及其他約定的限制，必須對資源使用的經(jīng)濟性、有效性和使用效果負責。這就是廣泛存在于政府及其管理當局與社會公眾之間的公共受托責任。

　　隨著公共受托責任的觀念的不斷增強，公眾對政府審計的要求不只停留在對財政收支的真實性和合法性審計上面，他們更關(guān)心的是財政支出的效果這樣的問題上。無論是政府部門還是企事業(yè)單位，只要存在公共財產(chǎn)的受托經(jīng)濟管理，受托人就必須對受托財產(chǎn)的安全和完整及其效益性承擔公共受托責任，而政府審計機關(guān)就應該對公共受托責任的履行情況進行審計。

　　二、我國政府效益審計的內(nèi)涵

　　效益審計也稱3E審計，是對一個組織利用資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行的評價。其中經(jīng)濟性、效率性和效果性是效益審計的三個要素。效益審計的目的是從第三者的角度，向有關(guān)利害關(guān)系人提供受托責任履行情況的信息，促進資源的管理者或經(jīng)營者改進工作，更好地履行受托責任。

　　效益審計雖已成為當今世界審計的主流，但在國內(nèi)，目前尚處于嘗試階段。我國審計體制與西方國家的不同，對效益審計在社會經(jīng)濟生活中的定位也不同，西方國家的效益審計屬于“外部審計”，它的任務是代表國民就政府對公共資源的管理和使用情況進行審查和評價。而我國審計機關(guān)是政府內(nèi)部的組成部門，屬于內(nèi)部審計“，是在政府內(nèi)部行政監(jiān)督的基礎上，對政府各部門和單位在履行職責過程中使用和管理公共資源的情況進行審查和評價，以促進被審計單位改進管理、增強責任，提高公共資源使用的經(jīng)濟性、效率性和效果性。因此，我們沒有現(xiàn)成的審計操作模式可借鑒，必須探索與中國實際相結(jié)合的效益審計模式。

　　三、我國政府效益審計的程序

　　（一）選擇效益審計項目。

　　研究效益審計初始要對所選擇的審計對象和審計項目進行確定，應該選擇存在著較大改善空間的項目，同時要考慮所選項目的風險。由于公共資源用途廣泛，政府部門職能不同，審計機關(guān)要從實際出發(fā)對每項效益審計的目標和范圍作出適當?shù)南薅ㄒ员苊獬霈F(xiàn)事倍功半的審計結(jié)果。從目前狀況看，可以選擇一項財政專項資金和重要的政府投資項目，進行專項效益審計，并在經(jīng)濟性、效率性和效果的某一力一面有所側(cè)重，把效益審計同財政財務收支審計、專項資金審計、政府投資項目審計和經(jīng)濟責任有機地結(jié)合起來，進行真實、合法、效益的檢查和評價。因為這些資金和項目具有財政投入大，政策性強，容易得到社會關(guān)注的特點，有的還直接關(guān)系到人民群眾的切身利益和社會穩(wěn)定。由此入手開展效益審計，更能取得新效果，取得新突破，摸索積累新經(jīng)驗。

　?。ǘ┐_立審計評價標準。

　　在審計實施過程中，根據(jù)審計項目實際情況，需要對審計評價標準進行必要地拓展和修正。如果項目沒有合適的評價標準，就不能實施效益審計。合適的效益審計評價標準具有可靠性、客觀性、有用性、易懂性、可比性、可接受性等特點。

　　我國公共部門數(shù)量眾多、類型復雜、工作性質(zhì)各不相同，加之長期忽視管理工作，沒有建立起完整、嚴密、有效的評價、考核體系，這給開展公共部門效益審計帶來了困難。因此，需要根據(jù)不同的被審計單位、不同的審計目標，對效益審計評價體系進行開發(fā)，逐步建立起一套完整的、有效的審計評價指標和指標體系。

　　在實際工作中，要圍繞選用的有關(guān)指標。如：總體評價類指標、人力資源類指標、經(jīng)費投入類指標、資產(chǎn)負債類指標、收入基金類指標等，搜集數(shù)據(jù)和資料，運用對比分析法、因素分析法、趨勢分析法和比率分析法等經(jīng)濟分析方法揭示問題，為審計評價提供可靠的依據(jù)。

　　（三）編制審計計劃

　　1、概況了解。對被審計單位經(jīng)濟活動的各個領域的概況的了解，不僅僅是在受領審計任務后才進行，而是在日常工作中都要開展。了解的內(nèi)容包括：被審計單位的背景資料，如關(guān)于收入、支出、資源、資產(chǎn)方面的財務資料和組織結(jié)構(gòu)以及經(jīng)營活動及其面臨的限制；目標資料，如方針目標和優(yōu)先項目、經(jīng)營目標活動，對收集的信息進行相關(guān)評價。

　　2、記錄整理資料。對被審計單位概況的每次調(diào)查了解，都要進行及時記錄、分類和整理，并記入審計檔案，以保證審計檔案信息的新穎性。在記錄和整理時，要對收集的信息進行系統(tǒng)分析。

　　3、編制部門效益審計計劃并逐年修訂。部門計劃是效益審計計劃的核心，包括效益審計的主要方面，每次審計的主要內(nèi)容、重點及時間、人力安排。計劃應簡要說明審計的目標和調(diào)查的戰(zhàn)略設想以及對經(jīng)濟效益風險和審計風險的評估，計劃實行年度檢查和年度滾動，并提交上級管理部門。

　　4、總體計劃。是協(xié)調(diào)和控制各部門效益審計的大綱，保證各部門效益審計計劃的協(xié)調(diào)平衡。

　　（四）實施審計

　　1、初步檢查。通過進行初步檢查，確定充分檢查是否必要。初步檢查要求盡可能省時和簡練，結(jié)束后審計人員應提交一份說明初步檢查所承擔的主要工作、主要發(fā)現(xiàn)、經(jīng)濟效益風險、需要進行充分檢查的方法、計劃、預算和時間安排等內(nèi)容的報告。

　　2、充分檢查。充分檢查并不意味著檢查的對象和內(nèi)容無所不包，在獲取足夠的審計證據(jù)的基礎上，應考慮相關(guān)性和有效性。

　　3、審計取證和編制審計工作底稿。效益審計在搜集證據(jù)過程中除運用了財務審計中廣泛使用的審閱、觀察、計算、分析等技術(shù)和方法以外，調(diào)查和統(tǒng)計分析是效益審計中常用的方法。但不論審計人員決定采用什么方法，都必須以保證審計報告的客觀性和公正性為原則。

　　4、審核。分為主審人員的審核和處室領導的審核。主審人員的審核主要對審計工作底稿進行審核，審核不是簡單地重復審計人員的工作，要保證審計工作底稿的證實作用：審計項目已按批準的計劃進行了完整徹底的檢查；沒有遺漏任何重大事項；審計結(jié)論是建立在充分、相關(guān)和可靠的審計證據(jù)基礎之上的，是正確和合理的；各種匯總資料和相關(guān)數(shù)據(jù)是正確無誤的。處室領導的審核主要對主審人員審核工作的恰當性進行審核，保證審計證據(jù)的范圍和性質(zhì)能對審計結(jié)論和建議起到支持、證明作用。

　?。ㄎ澹┨峤缓凸紝徲媹蟾妗Ｐб鎸徲媹蟾嫱ㄟ^以下階段形成：組織報告大綱；撰寫報告初稿；征求意見、修改和審定；送給有關(guān)人員。效益審計報告要做到：行文簡練；結(jié)構(gòu)嚴謹、清楚；用語通俗、準確，直接了當、不模棱兩可；內(nèi)容有層次，重點突出；在審計證據(jù)信息使用上注意有效性、充分性和經(jīng)濟性，善于運用實物證據(jù)和事實來增強對揭露出問題的說服力。